Umowa zlecenia po umowie o pracę to najbardziej popularna forma zatrudnienia. Podlega ona przepisom Kodeksu cywilnego i jest umową starannego działania. Przez umowę zlecenia osoba, która przyjmuje zlecenie, zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla osoby dającej zlecenie.

Zleceniobiorca jest objęty obowiązkiem ubezpieczeń: emerytalnego, rentowych, wypadkowego, zdrowotnego, od dnia oznaczonego w umowie jako dzień rozpoczęcia jej wykonywania do dnia rozwiązania lub wygaśnięcia tej umowy. Dla zleceniobiorcy ubezpieczenie chorobowe jest dobrowolne. Może do niego przystąpić w każdym czasie na wniosek. Składa go w imieniu zleceniobiorcy płatnik składek, wypełniając odpowiednie zgłoszenie do ubezpieczeń.  

Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne stanowi przychód osiągany z tytułu wykonywania umowy zlecenia, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli w umowie tej określonono odpłatność za jej wykonywanie: 

• kwotowo,
• w kwotowej stawce godzinowej lub akordowej albo
• prowizyjnie.

Dla składki zdrowotnej liczy się przychód po odliczeniu składek społecznych pokrywanych przez ubezpieczonego (13,71% lub 11,26%).

Przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

• osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
• właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

– z wyjątkiem  przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów z kontraktów menedżerskich lub umów o zarządzanie przedsiębiorstwami – stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof).

Dla zleceniobiorcy oraz wykonawcy dzieła przychodami są otrzymane lub postawione do jego dyspozycji jako podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Jest to więc przychód w ogólnym rozumieniu podatkowym. Zatem, przychodem z działalności wykonywanej osobiście jest zarówno wypłacone (postawione o dyspozycji) wynagrodzenie za wykonanie zleconych czynności/dzieła, a także otrzymane świadczenia w naturze i inne nieodpłatne lub ponoszone za podatnika, w związku z realizacją umowy np. szkolenia, świadczenia socjalne.

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności wykonywanej osobiście, z umów zleceń lub o dzieło, osobom mającym miejsce zamieszkania w Polsce, są obowiązane jako płatnicy pobierać zaliczki na podatek dochodowy. Stosując do świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki społeczne, najniższą stawkę podatkową określoną w tabeli skali. Obecnie najniższa stawka wynosi 17%.

Koszty uzyskania przychodów wynoszą 20% przychodu pomniejszonego o składki społeczne finansowane przez ubezpieczonego.

Od 1 stycznia 2022 r. obliczonej w przedstawiony wcześniej sposób zaliczki na podatek nie będzie już można obniżyć o pobraną przez płatnika w danym miesiącu składkę na ubezpieczenie zdrowotne, w wysokości 7,75% podstawy wymiaru. W związku z wprowadzeniem Polskiego Ładu kwota pierwszego progu podatkowego wyniesie do 120.000 zł.  Kwota niepowodująca obowiązku zapłaty podatku, czyli kwota wolna od opodatkowania wyniesie 30.000 zł.

Pobierz wzór: Polski Ład – przykładowy wzór wniosku o niestosowanie kosztów uzyskania przychodu

Jeżeli więc podatnik (zleceniobiorca) złoży płatnikowi sporządzony na piśmie wniosek o niepobieranie miesięcznych zaliczek PIT, płatnik ich nie pobierze najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymał wniosek. Prawo do złożenia wniosku będzie przysługiwało podatnikowi, który spełnia określone warunki:

• roczne dochody nie przekroczą ilorazu kwoty zmniejszającej podatek i najniższej stawki podatku (tj. 5.100 zł : 0,17 = 30.000 zł), określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej oraz
• nie osiąga innych dochodów, poza dochodami uzyskiwanymi od tego płatnika, od których zaliczki na podatek obliczane są z uwzględnieniem miesięcznej kwoty zmniejszającej podatek, lub są opłacane na podstawie art. 44 ust. 3 (samodzielnie, z działalności gospodarczej).

Wniosek podatnik składa odrębnie dla każdego roku podatkowego.

W obliczaniu miesięcznych zaliczek na podatek u zleceniobiorców nic się nie zmieni, poza brakiem prawa do odliczania składek zdrowotnych od tych zaliczek. Wynika to z tego, że do zleceniobiorców nie stosuje się miesięcznie kwoty zmniejszającej podatek.  W 2022 roku wzrasta z 43,76 zł aż do 425 zł.

Przy omawianym źródle przychodu nie będzie można zastosować ulgi dla klasy średniej. Dotyczy ona wyłącznie pracowników oraz przedsiębiorców. Jednak zleceniobiorcy będą mogli skorzystać z innych ulg, też w trakcie roku. Chodzi tu np. o ulgę dla osób z co najmniej czwórką dzieci, ulgę relokacyjną czy dla pracujących emerytów. Przychody ze zlecenia tych osób będą zwolnione z opodatkowania do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85.528 zł. Płatnik zastosuje zwolnienie po złożeniu zainteresowanego stosownego oświadczenia, że spełnia warunki do danego zwolnienia.

Polski Ład – przykładowy wzór oświadczenia podatnika o spełnianiu warunków do korzystania z ulgi dla pracujących emerytów

Polski Ład – przykładowy wzór oświadczenia podatnika o spełnianiu warunków do korzystania z ulgi dla rodzin

Polski Ład – wzór oświadczenia podatnika o spełnianiu warunków do korzystania z ulgi na powrót

Zwolnione z podatku dochodowego są przychody m.in. z umów zlecenia otrzymane przez podatnika do ukończenia 26. roku życia, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85.528 zł. Od 1 stycznia 2022 r. roczny limit przychodów uprawniający do zwolnienia nie ulegnie podwyższeniu.

Zleceniobiorca, którego podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe w danym miesiącu jest niższa od minimalnego wynagrodzenia, spełniający warunki do objęcia obowiązkowo ubezpieczeniami emerytalnym i rentowymi z innych tytułów, podlega obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym również z innych tytułów. Jeśli osoba ma więcej niż jeden tytuł i wszystkie nie dają w sumie co najmniej tej kwoty, to podlega ona obowiązkowo ubezpieczeniom społecznym ze wszystkich tytułów. Kolejny tytuł nie podlega już oskładkowaniu, jeśli poprzednie łącznie pozwoliły osiągnąć co najmniej próg minimalnej krajowej. W przypadku gdy wszystkie lub kilka tytułów powstały w tej samej dacie, to ubezpieczony musi wskazać (wybrać) tytuł/tytuły obowiązkowy. Trzeba przestrzegać zasady co do wysokości łącznej podstawy wymiaru z tych tytułów w danym miesiącu.

Aby rozstrzygnąć obowiązek ubezpieczeń w razie zbiegu tytułów, łączną podstawę wymiaru składek należy ustalać:

• odrębnie dla każdego miesiąca,
• według kolejności ich powstawania, ale ubezpieczony może dokonać na bieżąco zmiany tytułu

Jeśli osoba wykonuje jednocześnie dwie umowy – zlecenia i o dzieło, to nie ma mowy o zbiegu tytułów. Jedynie umowa zlecenia podlega oskładkowaniu na ogólnych zasadach, czyli tak jakby była jedynym źródłem przychodu.

Ze zbiegiem tytułów nie mamy do czynienia, gdy osoba:

• zawarła umowę zlecenia (lub o dzieło) z pracodawcą, z którym pozostaje w stosunku pracy lub
• w ramach umowy zlecenia (dzieło) wykonuje pracę na rzecz pracodawcy, z którym pozostaje w stosunku pracy.

Taka osoba traktowana jest jak pracownik. Przychód z umowy zlecenia należy zsumować z wynagrodzeniem z umowy o pracę i łącznie oskładkować.

W świetle przepisów ubezpieczeniowych umowa zlecenia lub o dzieło zawarta z własnym pracownikiem jest traktowana jak rozszerzony stosunek pracy. Z kolei zgodnie z przepisami podatkowymi są to dochody pochodzące z dwóch odrębnych źródeł – działalności wykonywanej osobiście i stosunku pracy. Nie łączy się ich jak przy naliczaniu składek.

Oznacza to, że miesięczne zaliczki na podatek należy obliczać osobno, tj.:

1)     ze zlecenia lub o dzieło na podstawie art. 41 updof,

2)     z umowy o pracę – na podstawie art. 32 updof.

Dochody uzyskiwane z dwóch różnych rodzajowo umów nie są sumowane w celu ustalenia stawki podatku ze zlecenia, która wynosi 17%. Jeżeli więc od początku roku dochód z umowy o prace przekroczył górną granicę pierwszego przedziału skali i pracodawca pobrał już zaliczkę według stawki 32%, to od należności wypłaconej w tym czasie ze zlecenia nadal pobiera się zaliczkę w wysokości 17%. Inaczej będzie, jeżeli podatnik w trakcie roku złożył płatnikowi pisemny wniosek o pobór 32-proc. zaliczki.

Podatek w formie zaliczek pobiera się bez względu na wysokość wynagrodzenia ze zlecenia. Będzie tak nawet, jeżeli umowa cywilna opiewa na drobną kwotę, do 200 zł. 

W przypadku zlecenia z innym podmiotem niż własny pracodawca występuje zbieg dwóch tytułów występuje. Osoba zatrudniona na umowę o pracę w pełnym wymiarze czasu pracy ma oczywiście zagwarantowane miesięcznie wynagrodzenie minimalne. W razie zawarcia jednej umowy zlecenia czy czy kilku umów zlecenia, umowy te nie podlegają obowiązkowemu oskładkowaniu (z wyjątkiem zdrowotnego). Osoba podlega obowiązkowo wszystkim ubezpieczeniom tylko ze stosunku pracy.

W razie zatrudnienia na część etatu, jeżeli w przeliczeniu na miesiąc podstawa wymiaru jest niższa niż minimalne wynagrodzenie, stosuje się określoną zasadę. Zgodnie z nią jeżeli podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe z tytułu umowy o pracę oraz umowy/umów zlecenia osiągnie kwotę minimalnego wynagrodzenia, kolejne tytuły nie będą rodzić obowiązku tych ubezpieczeń.

Umowę zlecenia zawartą z osobą mającą ustalone prawo do emerytury lub renty należy zgłosić do ZUS na ogólnych zasadach. Prawo do emerytury/renty w żaden sposób nie wpływa na zakres ubezpieczeń. W przypadku zawarcia więcej niż jednej umowy zlecenia kolejne umowy będą rodziły obowiązek ubezpieczeń emerytalnego i rentowych aż do momentu, gdy łączna podstawa wymiaru składek na te ubezpieczenia osiągnie minimalne wynagrodzenie. Dopiero kolejna umowa nie będzie objęta ubezpieczeniami.

Zasady sumowania podstaw wymiaru są takie same jak przy zbiegu dwóch lub więcej umów zlecenia. W przypadku gdy zleceniobiorca, który jest emerytem lub rencistą, wykonuje równocześnie pracę na podstawie umowy o pracę (nie dla swojego pracodawcy) zawsze w pierwszej kolejności podlega ubezpieczeniom z tytułu stosunku pracy. Tak samo jak  w przypadku zleceniobiorcy, który nie posiada prawa do emerytury bądź renty.

Osoby wykonujące umowy zlecenia nie podlegają ani obowiązkowo ani dobrowolnie ubezpieczeniom społecznym i zdrowotnemu, jeżeli są uczniami szkół ponadpodstawowych lub studentami, do ukończenia 26 lat. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy umowę zlecenia z zawarto własnym pracodawcą lub wykonywana jest na jego rzecz).  Przy ustalaniu obowiązku ubezpieczeń społecznych studenta, który wykonuje pracę na podstawie umowy zlecenia, nie ma znaczenia jego obywatelstwo ani kraj odbywania przez niego studiów.

Jeżeli więc dany podmiot zatrudni na umowę zlecenia ucznia/studenta do 26 lat, to nie będzie od niego pobierał ani zaliczek na podatek dochodowy (do limitu 85.528 zł), ani składek do ZUS.